۱۳۹۵ دوشنبه ۴ بهمن   :  جستجو 
 

مشاور 

تامین اجتماعی

==============


پرسش
کارفرمایان
پاسخ
 تامین اجتمای

==============

كد اقتصادي جديد
   
=================

پست الكترونيكي

=================

معرفي كتاب

=================
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
مقالات حسابرسي ، حسابداري ، اقتصادي و بورس

تورم، حسابداري تورمي و موانع اجراي آن در ايران

تورم، حسابداري تورمي و موانع اجراي آن در ايران

*مصطفي ديلمي‌پور

فارغ از تعاريف ايدئولوژيك نگرش‌هاي راست و چپ كه در جهت دقت بخشي به تعاريف تورم و توجيه سياسي تفكر مربوطه صورت مي‌گيرد، تورم عبارت از فزوني پول تزريق شده به سيستم اقتصادي و در گردش يك كشور در يك دوره مشخص بر رشد توليد ناخالص ملي آن كشور در همان دوره است كه نتيجه آن متورم شدن قيمت‌ها است.

به عبارت ديگر افزايش در ميانگين سطح عمومي بهاي كالا و خدمات تورم خوانده مي‌شود كه كاهش ارزش پول نيز تعبير ديگر آن است.

در اين وضعيت پول زيادي در دست مردم بوده و عرضه پاسخگوي تقاضا نيست كه نتيجه مستقيم و بلافصل آن افزايش قيمت‌ها است. برخي از نظريه‌پردازان بزرگ شدن دولت‌ها و دستگاه بوروكراسي حكومتي و همچنين بزرگ شدن سازمان‌هاي نظامي كشورها را از دلايل اصلي تورم مي‌دانند. اين گروه از نظريه‌پردازان به افزايش توليد ناشي از ارتقاي اتوماسيون و بهبود روش‌هاي توليد و مديريت كه منجر به بازدهي بالاي بخش‌هاي مختلف اقتصاد يك كشور مي‌شود توجه كمي مبذول مي‌دارند. هرچند بيشتر كشورهاي جهان با تورم دست به گريبانند اما ميزان تورم و شرايط اقتصادي آن را به عنوان بيماري اقتصادي در يك كشور توجيه مي‌كند. اگر افزايش قيمت‌ها در شرايط ركود تورمي يك بيماري اقتصادي خوانده مي‌شود در شرايط رونق اقتصادي طبعا چنين ماهيتي ندارد.

در شرايط تورمي سرمايه‌گذاران و مديران شركت‌ها مايلند بدانند كه قيمت سهام آنها و سود هر سهم شركت‌هايشان به چه ميزان از تورم متاثر مي‌شوند. اگر چه معمولا شرايط تورمي منجر به افزايش سود ابرازي مي‌شود اما از آنجا كه بخشي از سود ابرازي از افزايش قيمت‌ها در شرايط تورمي ناشي شده است نمي‌تواند به عنوان معيار ارزيابي مناسب مديريت واحد تجاري تلقي شود، به عبارت ديگر در اين شرايط سود تجاري و سود ناشي از تورم با هم تركيب مي‌شوند. علاقه‌مندي اجتماع به دانستن آثار تورم موجب شده است كه حسابداري تورمي به عنوان تكليفي جديد براي حسابداران در اقتصادهاي مبتلا به تورم شديد «Hyperinflation » تعريف شود.

هيات استانداردهاي حسابداري بين‌المللي، استاندارد شماره 29 را تحت عنوان گزارشگري مالي در اقتصادهاي گريبانگير تورم شديد صادر و اجراي آن را از اول ژانويه 1990 الزامي كرده است. اين استاندارد بيان مي‌كند كه در شرايط تورمي حاد گزارشگري نتيجه عمليات و وضعيت مالي بر حسب واحد پول محلي و بدون تجديد ارائه صورت‌هاي مالي به دليل كاهش قدرت خريد آن، سود بخش نيست. استاندارد مزبور نرخ ثابتي را به عنوان شاخص شرايط تورمي تعيين نكرده و اضافه مي‌كند كه ضرورت تجديد ارائه صورت‌هاي مالي امري قضاوتي است. اين استاندارد در عين محدود نكردن به موارد زير، ويژگي‌هايي از شرايط اقتصادي حاد را برمي‌شمارد كه در آن:

1. عموم مردم ترجيح مي‌دهند ثروت خود را در شكل دارايي‌هاي غيرپولي و يا به شكل ارزهاي خارجي نسبتا پايدار نگهدارند. مبالغ پول محلي نگهداري شده به منظور حفظ قدرت خريد آن به سرعت سرمايه‌گذاري مي‌شود.

2. عموم مردم مبالغ پولي را نه بر حسب واحد پول محلي بلكه بر حسب ارز خارجي نسبتا پايداري محاسبه مي‌كنند. حتي قيمت را بر حسب ارز خارجي پيشنهاد مي‌كنند.

3. خريد و فروش‌هاي اعتباري و نسيه با قيمت‌هايي صورت مي‌گيرد كه كاهش قدرت خريد در دوره اعتباري يا دوره شرايط نسيه را حتي با كوتاه بودن دوره مزبور جبران بكنند.

4. نرخ‌هاي بهره، دستمزدها و قيمت‌ها به شاخص قيمت مرتبط مي‌شوند.

5. نرخ تورم انباشته در طي سه سال به 100 درصد رسيده يا از آن بيشتر مي‌شود.

حسابداري تورمي: حسابداري تورمي واژه‌اي است كه مجموعه‌اي از سيستم‌هاي حسابداري طراحي شده به منظور اصلاح مشكلات ناشي از به‌كارگيري حسابداري بهاي تمام شده تاريخي به لحاظ وجود تورم را تشريح مي‌كند. حسابداري تورمي در كشورهاي مبتلا به تورم شديدبه‌كار گرفته مي‌شود.

به طور مثال هيات استانداردهاي حسابداري بين‌المللي (IASB) به موجب استاندارد شماره 29 پيش گفته، تعديل صورت‌هاي مالي شركت‌ها را براي تغييرات قدرت خريد با استفاده از شاخص قيمت‌ها در كشورهاي مبتلا به تورم شديد، الزامي كرده است.

مبناي بهاي تمام شده تاريخي در صورت‌هاي مالي: در قرن نـوزدهم و اوايـل قـرن بيـستم حسـابداري ارزش‌هاي منصفانه كه حسابداري بهاي تمام شده جايگزيني و يا حسابداري بهاي تمام شده جاري نيز خوانده مي‌شود استفاده گسترده‌اي داشت اما به دليل بزرگ كردن بي دليل ارقام در سال‌هاي 1920 و در دوره بحران بزرگ سال‌هاي 1930 منسوخ شده و حسابداري بهاي تمام شده تاريخي به طور گسترده‌تري مورد استفاده قرار گرفت. پس از واقعه وال‌استريت در سال 1929 بيشتر اصول حسابداري بهاي تمام شده تاريخي از جمله فرض واحد پولي پايا متحول شدند.

اصل واحد اندازه‌گيري: استفاده از حسابداري بهاي تمام شده تاريخي در شرايط تورمي منجر به دو شكل اساسي مي‌شود:

اول آنكه اغلب مبالغ تاريخي مندرج در صورت‌هاي مالي به لحاظ تغيير ارزش از زمان وقوع از نظر اقتصادي مربوط تلقي نمي‌شوند و دوم از آنجا كه ارقام مندرج در صورت‌هاي مالي واحد پولي مثلا دلار يا ريال خرج شده در مقاطع مختلف را نشان مي‌دهند منعكس كننده قدرت خريدهاي متفاوتي بوده و به سادگي قابل تجميع نيستند.

بنابراين و به طور مثال تجميع وجه نقد به مبلغ 10 هزار دلار در تاريخ 31 دسامبر 2002 با 10 هزار دلار بهاي تمام شده خريد زمين در سال 1955 (در زمان پايين بودن قابل توجه سطح قيمت‌ها) عملي غير‌قابل اعتماد و مشكوك به حساب مي‌آيد؛ زيرا دو مبلغ فوق قدرت خريدهاي كاملا متفاوتي را بيان مي‌كنند.

تجميع مبالغ دلاري يا ريالي بيان كننده قدرت خريدهاي كاملا متفاوت به جمع گمراه‌كننده‌اي منتج مي‌شود درست مثل اينكه 10 هزار دلار را با 10 هزار يورو جمع كنيم و به عدد 20 هزار برسيم. به طريق اولي حاصل تفريق دو مبلغ دلاري كه قدرت خريدهاي متفاوتي را نمايندگي مي‌كنند ممكن است سود سرمايه نشان دهد؛ در حالي‌كه در واقع زيان سرمايه حاصل شده است. به طور مثال اگر ساختماني كه در سال 1970 به قيمت 20 هزار دلار خريداري شده در سال 2006 به مبلغ 200 هزار دلار به فروش برسد سود ظاهري 180 هزار دلاري آن در زماني كه ارزش جايگزيني ساختمان مزبور 300 هزار دلار شده سودي موهوم خواهد بود.

گزارشگري گمراه‌كننده بر مبناي روش حسابداري بهاي تمام شده تاريخي: در اغلب كشورها صورت‌هاي مالي اساسي بدون در نظر گرفتن تغييرات در سطح عمومي قيمت‌ها و يا افزايش قيمت دارايي‌هاي خاص نگهداري شده و به روش حسابداري بهاي تمام شده تاريخي تهيه مي‌شوند به استثناي مواردي كه اموال، ماشين‌آلات، تجهيزات و سرمايه‌گذاري‌ها مورد تجديد ارزيابي قرار گيرند.

توجه نداشتن به تغييرات سطح عمومي قيمت‌ها در تهيه صورت‌هاي مالي موجب تحريف صورت‌هاي مالي در موارد زير مي‌شود:

- ممكن است سود گزارش شده بر سودي كه بدون آسيب زدن به تداوم عمليات شركت، بايد بين سهامداران توزيع شود فزوني گيرد.

- قيمت‌هاي مندرج در ترازنامه، ارزش اقتصادي ‌دارايي‌هايي از قبيل موجودي‌ها، تجهيزات و ماشين‌آلات را براي شركت منعكس نمي‌كند.

- درآمدهاي آتي با استفاده از درآمدهاي تاريخي به سهولت قابل پيش‌بيني و برنامه‌ريزي نيست.

- تاثير تغييرات قيمت بر اقلام دارايي‌ها و بدهي‌هاي پولي شفاف و روشن نيست.

- پيش‌بيني نيازهاي سرمايه‌اي شركت مشكل بوده و ممكن است به افزايش اهرم و بالا رفتن ريسك تجاري منتج شود.

- زماني كه فعاليت اقتصادي واقعي تحريف شود اين تحريف ممكن است به تبعات اجتماعي و سياسي منتج شود كه به فعاليت تجاري لطمه وارد كند.

تاريخچه حسابداري تورمي

از اوايل سال‌هاي 1900 حسابداران در ايالات متحده آمريكا و انگلستان تاثير تورم بر پايه تئوري اعداد شاخص و قدرت خريد بر صورت‌هاي مالي را مورد توجه و بحث قرار داده‌اند.

كتاب سال 1911 ايرونيگ فيشر Irving Fisher به نام قدرت خريد پول The Purchasing Power of Money به عنوان مرجع كتاب سال 1936 هنري سويني Henry W. Sweeney به نام حسابداري پايدار Stabilized Accounting در مورد حسابداري قدرت خريد ثابت مورد استفاده قرار گرفته است. مدل سويني توسط انجمن حسابداران رسمي آمريكا در مطالعه تحقيقي آن در سال 1963(ARS 6) بنام گزارشگري تاثيرات مالي تغييرات سطح قيمت‌ها مورد استفاده قرار گرفت. سپس هيات اصول حسابداري آمريكا (APB) و همچنين هيات استانداردهاي مالي آمريكا (FSB) و همچنين كميته سازماندهي استانداردهاي حسابداري انگلستان (Accounting Standards Steering Committee)آن را مورد استفاده قرار دادند. سويني استفاده از شاخص قيمت‌ها را براي پوشش هر چيزي در توليد ناخالص داخلي ترويج و مورد حمايت قرار داده است. در مارس 1979 هيات استانداردهاي حسابداري مالي (FASB) حسابداري دلار ثابت را تدوين كرد كه استفاده از شاخص قيمت مصرف‌ كننده براي تمام مصرف‌كنندگان شهري(CPI-U) به منظور تعديل حساب‌ها را مورد دفاع قرار داده است؛ زيرا اين شاخص براي هر ماه مورد محاسبه قرار مي‌گيرد. طي دوره بحران بزرگ برخي از شركت‌ها به منظور انعكاس تورم صورت‌هاي مالي خود را تجديد ارائه كردند. در پنجاه سال گذشته نهادهاي تدوين استانداردها شركت‌ها را براي تهيه صورت‌هاي مالي تعديل شده بر اساس سطح قيمت‌ها به همراه صورت‌هاي مالي تهيه شده بر مبناي بهاي تمام شده تاريخي ترغيب كرده‌‌اند. در دوره تورم شديد سال‌هاي 1970، زماني كه هيات اوراق بهادار (Securities and Exchange Commission, SEC)، ASR190 Accounting Series Release, را صادر نموده و به موجب آن 1000 شركت بزرگ آمريكايي ملزم ‌مي‌شدند كه اطلاعات تكميلي بر اساس بهاي تمام شده جايگزيني ارائه كنند، هيات استانداردهاي حسابداري مالي FASB پيش‌نويس بيانيه صورت‌هاي مالي تعديل شده را مورد بررسي قرار مي‌داد. هيات استانداردهاي حسابداري مالي FASB پيش‌نويس بيانيه مزبور را مسترد كرد.

مدل‌هاي حسابداري تورمي

حسابداري تورمي حسابداري قيمت‌هاي عادله نيست. حسابداري تورمي كه حسابداري سطح قيمت‌ها نيز خوانده مي‌شود مشابه تبديل صورت‌هاي مالي به واحد پولي ديگر با استفاده از نرخ تسعير است. در برخي مدل‌هاي حسابداري تورمي و نه در همه آنها قيمت‌هاي تاريخي به قيمت‌هاي تعديل شده بر اساس سطح قيمت‌ها با استفاده از شاخص قيمت‌هاي عمومي يا خاص تبديل مي‌شود.

صورت سود و زيان تعديل شده بر اساس سطح قيمت‌ها: در صورت سود و زيان هزينه استهلاك نسبت به تغييرات سطح قيمت‌ها، بر اساس شاخص عمومي قيمت‌ها تعديل مي‌شود.

كه حسابداري تورمي به عنوان تكليفي جديد براي حسابداران در اقتصادهاي مبتلا به تورم شديد «Hyperinflation » تعريف شود.
هيات استانداردهاي حسابداري بين‌المللي، استاندارد شماره 29 را تحت عنوان گزارشگري مالي در اقتصادهاي گريبانگير تورم شديد صادر و اجراي آن را از اول ژانويه 1990 الزامي كرده است. اين استاندارد بيان مي‌كند كه در شرايط تورمي حاد گزارشگري نتيجه عمليات و وضعيت مالي بر حسب واحد پول محلي و بدون تجديد ارائه صورت‌هاي مالي به دليل كاهش قدرت خريد آن، سود بخش نيست. استاندارد مزبور نرخ ثابتي را به عنوان شاخص شرايط تورمي تعيين نكرده و اضافه مي‌كند كه ضرورت تجديد ارائه صورت‌هاي مالي امري قضاوتي است. اين استاندارد در عين محدود نكردن به موارد زير، ويژگي‌هايي از شرايط اقتصادي حاد را برمي‌شمارد كه در آن:
                                            
1. عموم مردم ترجيح مي‌دهند ثروت خود را در شكل دارايي‌هاي غيرپولي و يا به شكل ارزهاي خارجي نسبتا پايدار نگهدارند. مبالغ پول محلي نگهداري شده به منظور حفظ قدرت خريد آن به سرعت سرمايه‌گذاري مي‌شود.
                            
2. عموم مردم مبالغ پولي را نه بر حسب واحد پول محلي بلكه بر حسب ارز خارجي نسبتا پايداري محاسبه مي‌كنند. حتي قيمت را بر حسب ارز خارجي پيشنهاد مي‌كنند.
                                           
3. خريد و فروش‌هاي اعتباري و نسيه با قيمت‌هايي صورت مي‌گيرد كه كاهش قدرت خريد در دوره اعتباري يا دوره شرايط نسيه را حتي با كوتاه بودن دوره مزبور جبران بكنند.
                                           
4. نرخ‌هاي بهره، دستمزدها و قيمت‌ها به شاخص قيمت مرتبط مي‌شوند.
                               
5. نرخ تورم انباشته در طي سه سال به 100 درصد رسيده يا از آن بيشتر مي‌شود.
                             
حسابداري تورمي: حسابداري تورمي واژه‌اي است كه مجموعه‌اي از سيستم‌هاي حسابداري طراحي شده به منظور اصلاح مشكلات ناشي از به‌كارگيري حسابداري بهاي تمام شده تاريخي به لحاظ وجود تورم را تشريح مي‌كند. حسابداري تورمي در كشورهاي مبتلا به تورم شديدبه‌كار گرفته مي‌شود.
                                    
به طور مثال هيات استانداردهاي حسابداري بين‌المللي (
IASB) به موجب استاندارد شماره 29 پيش گفته، تعديل صورت‌هاي مالي شركت‌ها را براي تغييرات قدرت خريد با استفاده از شاخص قيمت‌ها در كشورهاي مبتلا به تورم شديد، الزامي كرده است.
مبناي بهاي تمام شده تاريخي در صورت‌هاي مالي: در قرن نـوزدهم و اوايـل قـرن بيـستم حسـابداري ارزش‌هاي منصفانه كه حسابداري بهاي تمام شده جايگزيني و يا حسابداري بهاي تمام شده جاري نيز خوانده مي‌شود استفاده گسترده‌اي داشت اما به دليل بزرگ كردن بي دليل ارقام در سال‌هاي 1920 و در دوره بحران بزرگ سال‌هاي 1930 منسوخ شده و حسابداري بهاي تمام شده تاريخي به طور گسترده‌تري مورد استفاده قرار گرفت. پس از واقعه وال‌استريت در سال 1929 بيشتر اصول حسابداري بهاي تمام شده تاريخي از جمله فرض واحد پولي پايا متحول شدند.
                                      
اصل واحد اندازه‌گيري: استفاده از حسابداري بهاي تمام شده تاريخي در شرايط تورمي منجر به دو شكل اساسي مي‌شود:
اول آنكه اغلب مبالغ تاريخي مندرج در صورت‌هاي مالي به لحاظ تغيير ارزش از زمان وقوع از نظر اقتصادي مربوط تلقي نمي‌شوند و دوم از آنجا كه ارقام مندرج در صورت‌هاي مالي واحد پولي مثلا دلار يا ريال خرج شده در مقاطع مختلف را نشان مي‌دهند منعكس كننده قدرت خريدهاي متفاوتي بوده و به سادگي قابل تجميع نيستند.
                               
بنابراين و به طور مثال تجميع وجه نقد به مبلغ 10 هزار دلار در تاريخ 31 دسامبر 2002 با 10 هزار دلار بهاي تمام شده خريد زمين در سال 1955 (در زمان پايين بودن قابل توجه سطح قيمت‌ها) عملي غير‌قابل اعتماد و مشكوك به حساب مي‌آيد؛ زيرا دو مبلغ فوق قدرت خريدهاي كاملا متفاوتي را بيان مي‌كنند.
                                               
تجميع مبالغ دلاري يا ريالي بيان كننده قدرت خريدهاي كاملا متفاوت به جمع گمراه‌كننده‌اي منتج مي‌شود درست مثل اينكه 10 هزار دلار را با 10 هزار يورو جمع كنيم و به عدد 20 هزار برسيم. به طريق اولي حاصل تفريق دو مبلغ دلاري كه قدرت خريدهاي متفاوتي را نمايندگي مي‌كنند ممكن است سود سرمايه نشان دهد؛ در حالي‌كه در واقع زيان سرمايه حاصل شده است. به طور مثال اگر ساختماني كه در سال 1970 به قيمت 20 هزار دلار خريداري شده در سال 2006 به مبلغ 200 هزار دلار به فروش برسد سود ظاهري 180 هزار دلاري آن در زماني كه ارزش جايگزيني ساختمان مزبور 300 هزار دلار شده سودي موهوم خواهد بود.
گزارشگري گمراه‌كننده بر مبناي روش حسابداري بهاي تمام شده تاريخي: در اغلب كشورها صورت‌هاي مالي اساسي بدون در نظر گرفتن تغييرات در سطح عمومي قيمت‌ها و يا افزايش قيمت دارايي‌هاي خاص نگهداري شده و به روش حسابداري بهاي تمام شده تاريخي تهيه مي‌شوند به استثناي مواردي كه اموال، ماشين‌آلات، تجهيزات و سرمايه‌گذاري‌ها مورد تجديد ارزيابي قرار گيرند.
توجه نداشتن به تغييرات سطح عمومي قيمت‌ها در تهيه صورت‌هاي مالي موجب تحريف صورت‌هاي مالي در موارد زير مي‌شود:
- ممكن است سود گزارش شده بر سودي كه بدون آسيب زدن به تداوم عمليات شركت، بايد بين سهامداران توزيع شود فزوني گيرد.
- قيمت‌هاي مندرج در ترازنامه، ارزش اقتصادي ‌دارايي‌هايي از قبيل موجودي‌ها، تجهيزات و ماشين‌آلات را براي شركت منعكس نمي‌كند.
- درآمدهاي آتي با استفاده از درآمدهاي تاريخي به سهولت قابل پيش‌بيني و برنامه‌ريزي نيست.
                                
- تاثير تغييرات قيمت بر اقلام دارايي‌ها و بدهي‌هاي پولي شفاف و روشن نيست.
                               
- پيش‌بيني نيازهاي سرمايه‌اي شركت مشكل بوده و ممكن است به افزايش اهرم و بالا رفتن ريسك تجاري منتج شود.
- زماني كه فعاليت اقتصادي واقعي تحريف شود اين تحريف ممكن است به تبعات اجتماعي و سياسي منتج شود كه به فعاليت تجاري لطمه وارد كند.
                                 
تاريخچه حسابداري تورمي
                                       
از اوايل سال‌هاي 1900 حسابداران در ايالات متحده آمريكا و انگلستان تاثير تورم بر پايه تئوري اعداد شاخص و قدرت خريد بر صورت‌هاي مالي را مورد توجه و بحث قرار داده‌اند.
                                 
كتاب سال 1911 ايرونيگ فيشر
Irving Fisher به نام قدرت خريد پول The Purchasing Power of Money به عنوان مرجع كتاب سال 1936 هنري سويني Henry W. Sweeney به نام حسابداري پايدار Stabilized Accounting در مورد حسابداري قدرت خريد ثابت مورد استفاده قرار گرفته است. مدل سويني توسط انجمن حسابداران رسمي آمريكا در مطالعه تحقيقي آن در سال 1963(ARS 6) بنام گزارشگري تاثيرات مالي تغييرات سطح قيمت‌ها مورد استفاده قرار گرفت. سپس هيات اصول حسابداري آمريكا (APB) و همچنين هيات استانداردهاي مالي آمريكا (FSB) و همچنين كميته سازماندهي استانداردهاي حسابداري انگلستان (Accounting Standards Steering Committee)آن را مورد استفاده قرار دادند. سويني استفاده از شاخص قيمت‌ها را براي پوشش هر چيزي در توليد ناخالص داخلي ترويج و مورد حمايت قرار داده است. در مارس 1979 هيات استانداردهاي حسابداري مالي (FASB) حسابداري دلار ثابت را تدوين كرد كه استفاده از شاخص قيمت مصرف‌ كننده براي تمام مصرف‌كنندگان شهري(CPI-U) به منظور تعديل حساب‌ها را مورد دفاع قرار داده است؛ زيرا اين شاخص براي هر ماه مورد محاسبه قرار مي‌گيرد. طي دوره بحران بزرگ برخي از شركت‌ها به منظور انعكاس تورم صورت‌هاي مالي خود را تجديد ارائه كردند. در پنجاه سال گذشته نهادهاي تدوين استانداردها شركت‌ها را براي تهيه صورت‌هاي مالي تعديل شده بر اساس سطح قيمت‌ها به همراه صورت‌هاي مالي تهيه شده بر مبناي بهاي تمام شده تاريخي ترغيب كرده‌‌اند. در دوره تورم شديد سال‌هاي 1970، زماني كه هيات اوراق بهادار (Securities and Exchange Commission, SEC)، ASR190 Accounting Series Release, را صادر نموده و به موجب آن 1000 شركت بزرگ آمريكايي ملزم ‌مي‌شدند كه اطلاعات تكميلي بر اساس بهاي تمام شده جايگزيني ارائه كنند، هيات استانداردهاي حسابداري مالي FASB پيش‌نويس بيانيه صورت‌هاي مالي تعديل شده را مورد بررسي قرار مي‌داد. هيات استانداردهاي حسابداري مالي FASB پيش‌نويس بيانيه مزبور را مسترد كرد.
مدل‌هاي حسابداري تورمي
                                   
حسابداري تورمي حسابداري قيمت‌هاي عادله نيست. حسابداري تورمي كه حسابداري سطح قيمت‌ها نيز خوانده مي‌شود مشابه تبديل صورت‌هاي مالي به واحد پولي ديگر با استفاده از نرخ تسعير است. در برخي مدل‌هاي حسابداري تورمي و نه در همه آنها قيمت‌هاي تاريخي به قيمت‌هاي تعديل شده بر اساس سطح قيمت‌ها با استفاده از شاخص قيمت‌هاي عمومي يا خاص تبديل مي‌شود.
                               



a) 30,000*105/100=31,500

b) 30,000*110/100=33,000

c) (30,000*105/100)-30,000=1500

d) (63,000*110/105)-63,000=3000

حسابداري ارزش پولي ثابت: حسابداري ارزش پولي ثابت مدل حسابداري است كه در آن دارايي‌هاي غير‌پولي و حقوق صاحبان سهام با استفاده از شاخص عمومي قيمت‌ها از ارزش واحد پولي تاريخي به ارزش واحد پولي جاري تبديل مي‌شوند اين نيز مشابه تسعير يا تبديل ارز از ارزش واحد پولي قديم به ارزش واحد پولي جديد است. در اين روش دارايي‌هاي پولي تعديل نمي‌شوند؛ زيرا آنها قدرت خريد تحصيل كرده يا از دست مي‌دهند در تبديل ارزش‌ها سود يا زيان نگه داشت شناسايي نمي‌شود.

استاندارد حسابداري تورمي در ايالات متحده آمريكا

اولين بيـانيه در زميـنه به كـارگيـري تـغييرات قيـمت در حسـابـداري به سال 1969 برمي‌گردد كه در آن سال هيات اصول حسابداري (Accounting Principles Board, APB)در بيـانيه شماره 3 خود شـركت‌ها را ملـزم نكرده بلكه مجـاز كرده بود كه صورت‌هاي مالي خود را بر اساس تغييرات سطح عمومي قيـمت‌ها تجـديد ارائـه كرده و در آن صورت آنـها را به عنـوان سود ظـاهري

(Pro Forma Earnings) مـورد ارجـاع قـرار دهند. هيات استانداردهاي حسـابداري مـالي(Financial Accounting Standards Board, FASB) از تاريخ تـشكيل در سال 1973 تا سال 1979عينا APB شماره 3 را در زمينه حسابداري تورمي دنبال مي‌كرد. پس از جنگ جهاني دوم و بين سال‌هاي 1970 تا 1990 متوسط نرخ تورم سالانه در ايالات متحده آمريكا 32/6 درصد بود. در اين ميان تنها چهار سال 1974، 1979، 1980 و 1981 بود كه نرخ تورم دو رقمي را تجربه كردند. در دو دهه فوق سال 1980با 5/13 درصد بالاترين و سال 1986 با 91/1 درصد پايين‌ترين نرخ تورم سالانه ايالات متحده آمريكا را نشان مي‌دهد.

سپـتامبر سـال 1979 تاريخ صـدور استانـدارد 33 (SFAS 33) تـحت عنوان گزارشگري مالي و تـغيير قيـمت‌ها (Financial Reporting and Changing Prices) است. اين استاندارد با هدف كمك به استفاده‌كنندگان از صورت‌هاي مالي در زمينه سرمـايه‌گـذاري، وام‌ دهي و سـاير تـصميمـات مربوطه تدوين شد. ارزيابي جريان‌هاي نقدي آينده، ارزيابي عملكرد واحد تجاري، ارزيابي كاهش توانايي و توانايي عملياتي و در نهايت ارزيابي كاهش قدرت خريد عمومي جنبه‌هاي مختلف كمك اين استاندارد به استفاده كنندگان از صورت‌هاي مالي است. اين استاندارد در گزارشگري آثار تغيير قيمت‌ها استفاده از دو روش «حسابداري بر اساس دلار ثابت» و «حسابداري براساس ارزش‌هاي جاري» را تجويز كرده و ارائه اطلاعات مربوط به آثار تغيير قيمت‌ها و تغيير در قدرت خريد عمومي را از طريق ارائه صورت‌هاي مالي تكميلي همراه با صورت‌هاي مالي الزامي مي‌سازد.

پس از پايين آمدن نرخ تورم در سال‌هاي بعد از انتشار استاندارد فوق زمينه و بستر افشاي آثار تورم كاهش پيدا كرد و در نهايت استاندارد 89 در دسامبر سال 1986 صادر شد. اين استاندارد جايگزين استاندارد شماره 33 و متمم‌هاي بعدي آن شده و افشاي تكميلي اطلاعات قيمت‌هاي جاري و قدرت خريد ثابت را اختياري مي‌كند. اين استاندارد تمام استانداردهاي پيشين صادره در زمينه گزارشگري مالي و تغيير قيمت‌ها براي صنايع و بخش‌هاي مختلف اقتصادي شامل استاندارد 33، 39، 40، 41، 46، 54، 69، 70 و 82 را از دور خارج كرده و بنگاه‌هاي تجاري كه صورت‌هاي مالي خود را بر حسب دلار و در انطباق با اصول پذيرفته شده حسابداري (GAAP) تهيه مي‌كنند را ملزم نكرده، بلكه ترغيب مي‌كند كه اطلاعات تكميلي تاثير تغييرات قيمت را براي پنج سال اخير افشا كنند.

موانع استفاده از حسابداري تورمي در ايران

امروزه جامعه حسابداري ايران لازم است كه به اين پرسش اساسي پاسخ دهد كه آيا صورت‌هاي مالي كه توسط حسابداران تهيه مي‌شود نيازهاي اطلاعاتي استفاده‌كنندگان از آن صورت‌ها، به ويژه در تصميم‌گيري‌هاي سرمايه‌گذاري در اختيار آنان قرار مي‌دهد؟ آيا اطلاعات مندرج در ترازنامه، صورت سود و زيان و صورت جريان وجوه تهيه شده توانايي تفكيك سود تورم از سود عملياتي را دارد؟ و اين اطلاعات تا چه ميزان قابل اتكا بوده و در تصميمات سرمايه‌گذاري مي‌توانند كمك كننده باشند. با ويژگي‌هاي بيان شده از سوي هيات استانداردهاي حسابداري بين‌المللي ضرورتي براي تهيه صورت‌هاي مالي تورمي در كشور ما وجود دارد يا موانع استفاده از حسابداري تورمي و هزينه اجراي آن در حدي است كه استفاده از آن را قابل چشم پوشي مي‌كند؟ آقايان دكتر محسن دستگير و محسن اميد‌علي در مقاله پژوهشي خود تحت عنوان بررسي موانع استفاده از حسابداري تورمي در ايران كه در بررسي‌هاي حسابداري و حسابرسي شماره 35 به چاپ رسيده است پنج فرضيه را به عنوان موانع اصلي به‌كارگيري حسابداري تورمي در ايران طرح و با استفاده از روش آزمون آماري فرضيات مزبور را مورد تاييد قرار داده‌اند. اين فرضيات عبارتند از:

1. آشنا نبودن برخي مسوولان حسابداري با مفاهيم حسابداري تورمي، باعث عدم به‌كارگيري حسابداري تورمي در ايران است.

2. ناكافي و غير‌قابل اعتماد بودن شاخص‌هاي تغيير سطح قيمت‌ها در ايران، باعث عدم به كارگيري حسابداري در ايران است.

3. افزايش بدهي مالياتي ناشي از تجديد ارزيابي دارايي‌هاي ثابت، يكي از دلايل عدم به كارگيري حسابداري تورمي در ايران است.

4. بيشتر بودن مخارج به كارگيري حسابداري تورمي در ايران از منافع حاصل از آن، يكي از دلايل عدم به كارگيري حسابداري تورمي در ايران است.

5. عدم حمايت دولت از بخش‌هاي اقتصادي در خصوص به كارگيري حسابداري تورمي باعث عدم به كارگيري حسابداري در ايران است.

دو فرضيه فرعي نيز در پژوهش مزبور وجود داشت كه با استفاده از روش‌هاي آزمون آماري پژوهشگران مورد تاييد قرار نگرفته است. اين دو فرضيه عبارتند از:

1. بين ميزان تحصيلات و ادراك آزمودني‌ها از موانع به كارگيري حسابداري تورمي رابطه وجود دارد.

2. بين تنوع در طبقات جامعه و ادراك آزمودني‌ها از موانع به كارگيري حسابداري تورمي رابطه وجود دارد.

پژوهشگران فوق به درستي به بستر و شرايط اجراي حسابداري تورمي در ايران اشاره و نتيجه‌گيري كرده‌‌اند:

جامعه حسابداري ما، با دو مشكل روبه‌رو است: تورم و ناديده انگاشتن تورم. به نظر نگارنده به عنوان عضو جامعه حسابداران رسمي و همچنين عضو انجمن حسابداران رسمي آمريكا و برخورداري از بيش از چهل سال تجربه حرفه اي، مشكل اساسي در زمينه اجرا نشدن حسابداري تورمي در ايران به نبودن استاندارد مناسبي در اين زمينه مربوط مي‌شود و مشكل استاندارد نويسي در زمينه حسابداري تورمي در ايران نيز به نهاد قانوني استاندارد نويسي براي حسابداري و حسابرسي يعني سازمان حسابرسي مربوط مي‌شود كه به موجب قانون متولي تدوين استانداردهاي حسابداري و حسابرسي در ايران است. سازمان حسابرسي باوجود دارا بودن شرايط براي تدوين و اجراي استانداردهاي خاص تدوين آنها را به عهده تعويق انداخته يا مورد توجه قرار نداده است. اين امر قبلا نيز خاطرنشان شده است كه سازمان حسابرسي تدوين استاندارد در زمينه پولشويي را نيز به‌رغم ضرورت آن مورد توجه قرار نداده است اين در شرايطي است كه در تاريخ 3/10/1390 قانون ارتقاي سلامت نظام اداري و مقابله با فساد توسط مجلس شوراي اسلامي تصويب و اجرايي شده و به موجب آن مسووليت‌هاي بزرگي به عهده جامعه حسابداري و حسابرسي ايران گذاشته شده است. به نظر نگارنده بخشي از موانع موجود بر سر راه اجراي حسابداري تورمي مي‌تواند با راه حل‌هاي قانوني و يا با هزينه كردن و آموزش برطرف شود. همان‌طور كه در بالا اشاره شد در ايالات متحده آمريكا در غياب تدوين استانداردي براي تهيه صورت‌هاي مالي تورمي از سوي هيات استانداردهاي حسابداري مالي و در شرايطي كه نرخ تورم در ايالات متحده آمريكا دو رقمي شده بود بورس اوراق بهادار به منظور حفظ اعتماد سرمايه‌گذاران در بازار سرمايه، با صدور ASR 190 در ماه مارس سال 1976 تهيه صورت‌هاي مالي تكميلي بر اساس شاخص قيمت‌ها براي 1000 شركت بزرگ را الزامي كرد. ASR 190 شركت‌هايي را كه جمع موجودي‌ها و اموال، ماشين‌آلات و تجهيزات (دارايي‌هاي مولد) آنها بيش از 100 ميليون دلار بود ملزم شدند كه ارزش جايگزيني برآوردي دارايي‌هاي مزبور را در تاريخ ترازنامه همراه با بهاي تمام شده كالاي فروش رفته آنها و استهلاك شان افشا كنند. الزام مزبور براي ارائه اطلاعات به سرمايه‌گذاران از طريق گزارش‌هاي مالي و تاثير تغييرات قيمت بر دارايي‌هاي شركت و ارائه اطلاعات مربوط به سرمايه‌گذاران بود. البته نبايد از نظر دور داشت كه در ايالات متحده آمريكا به موجب قانون سال 1934 كميسيون بورس اوراق بهادار (SEC) اختيار قانوني براي برقراري استانداردهاي مالي و گزارشگري براي شركت‌هاي سهامي عام را دارد. در كشور ما نيز سازمان بورس اوراق بهادار در غياب تدوين استاندارد حسابداري تورمي و تا زمان تدوين آن از سوي سازمان حسابرسي، مي‌تواند تهيه صورت‌هاي مالي تورمي را به عنوان صورت‌هاي مالي تكميلي در مورد شركت‌هايي كه سهام آنها در بورس اوراق بهادار تهران پذيرفته شده‌اند يا هر معيار شمولي كه سازمان بورس صلاح بداند، الزامي‌ كند.

*عضو جامعه حسابداران رسمي ايران، عضو انجمن حسابداران رسمي آمريكا

 

1390/11/1 مصطفي ديلمي‌پور